Prioridades de beneficios del costeo basado en actividades

en los últimos años, las empresas han reducido su dependencia de los sistemas de contabilidad tradicionales mediante el desarrollo de sistemas de gestión de costos basados en actividades. Inicialmente, los directivos consideraron que el enfoque ABC era una forma más precisa de calcular los costos de los productos. Pero ABC ha surgido como una guía tremendamente útil para la acción de gestión que puede traducirse directamente en mayores beneficios. Además, el enfoque ABC es ampliamente aplicable en todo el espectro de funciones de la empresa y no solo en la fábrica.,

debido a que ABC revela los vínculos entre la realización de actividades particulares y las demandas que esas actividades hacen sobre los recursos de la organización, puede dar a los gerentes una imagen clara de cómo los productos, las marcas, los clientes, las instalaciones, las regiones o los canales de distribución generan ingresos y consumen recursos. La imagen de rentabilidad que surge del análisis ABC ayuda a los gerentes a centrar su atención y energía en mejorar las actividades que tendrán el mayor impacto en el resultado final.,

explotar plenamente el ABC como guía para la rentabilidad, sin embargo, requiere una ruptura conceptual con los sistemas tradicionales de contabilidad de costos y la voluntad de actuar sobre la base de los conocimientos que proporciona el análisis del ABC. Los administradores deben abstenerse de asignar todos los gastos a las distintas dependencias y, en su lugar, separar los gastos y equipararlos al nivel de actividad que consume los recursos., De manera muy simple, los gerentes deben separar los gastos incurridos para producir unidades individuales de un producto en particular de los gastos necesarios para producir diferentes productos o para servir a diferentes clientes, independientemente de cuántas unidades se produzcan o vendan.

entonces los gerentes deben estar preparados para actuar. En primer lugar, deberían estudiar formas de reducir los recursos necesarios para realizar diversas actividades. Luego, para transformar esas reducciones en ganancias, deben reducir el gasto en esos recursos o aumentar la producción que producen esos recursos., Las acciones permiten que los conocimientos de ABC se traduzcan en mayores ganancias en la línea de fondo.

la búsqueda de beneficios

Los gerentes financieros generalmente comienzan una búsqueda de mayores beneficios con la cuenta de resultados corporativa. Salen las hojas de cálculo, con sus proyecciones de ingresos brutos, costo de los bienes vendidos y gastos generales, de venta y administrativos. Este análisis financiero se realiza a nivel agregado, relacionando los ingresos y los gastos en categorías funcionales amplias., Supongamos, por ejemplo, que una empresa quiere aumentar su rendimiento actual del 8% sobre las ventas a algo más cercano al 12%. Un gerente podría proyectar que con un crecimiento de ventas esperado del 6% al año, la empresa logrará su retorno objetivo en cinco años si puede mantener el crecimiento de los gastos a solo 5% al año.

pero la gestión por decreto legislativo en el nivel agregado de la cuenta de resultados y el balance no funciona., Cuando los gerentes miran los números brutos y consideran que la compañía mantendrá el crecimiento de los gastos al 5% en presencia de un crecimiento anual de las ventas del 6%, asumen que pueden controlar los bloques de gastos representados por categorías amplias, como el costo de los bienes vendidos o los gastos de marketing, venta y distribución. De hecho, como la contabilidad basada en las actividades ha sacado a la luz, la administración no puede controlar los gastos a nivel macroeconómico.

diferentes productos, marcas, clientes y canales de distribución hacen demandas tremendamente diferentes en los recursos de una empresa., Los números brutos en los estados financieros corporativos reflejan las decisiones tomadas y las acciones tomadas en toda la empresa. Representan la agregación de miles de pequeñas historias sobre cómo la compañía diseñó, produjo y entregó sus productos, sirvió a los clientes y desarrolló y mantuvo marcas. Pero este tipo de informe de ingresos no ayudará a los gerentes a decidir qué hacer para mejorar los números para el estado financiero del próximo año., Para descubrir qué acciones aumentarán los márgenes de venta y reducirán los gastos operativos, los gerentes necesitan comprender los patrones de consumo de recursos a nivel micro, donde realmente se está llevando a cabo la acción.

el análisis ABC permite a los gerentes dividir en el negocio de muchas maneras diferentes – por producto o grupo de productos similares, por cliente individual o grupo de clientes, o por canal de distribución—y les da una vista de cerca de cualquier segmento que estén considerando., El análisis ABC también ilumina exactamente qué actividades están asociadas con esa parte del negocio y cómo esas actividades están vinculadas a la generación de ingresos y el consumo de recursos. Al resaltar esas relaciones, ABC ayuda a los gerentes a entender con precisión dónde tomar medidas que generarán ganancias.

la jerarquía ABC

para demostrar cómo el análisis ABC expone las relaciones entre las actividades y el consumo de recursos y, en última instancia, las ganancias, comencemos por centrarnos en los productos., Los sistemas tradicionales de contabilidad de costos utilizan bases como la mano de obra directa y las horas de la máquina para asignar a los productos los gastos de las actividades indirectas y de soporte, incluidos los cambios de ingeniería, las configuraciones y el mantenimiento de piezas. En cambio, el cálculo de los costos basado en las actividades separa los gastos de los recursos indirectos y de apoyo por actividades. A continuación, asigna esos gastos en función de los impulsores de las actividades.

cuando los gerentes segregan actividades de esta manera, surge una jerarquía. Algunas actividades, como perforar un agujero o mecanizar una superficie, se realizan en unidades individuales., Otros-configuraciones—movimientos de materiales e inspecciones de la primera parte-permiten procesar lotes de unidades. Aún otros-especificaciones de productos de Ingeniería, Ingeniería de procesos, mejoras de productos y avisos de cambios de ingeniería—proporcionan la capacidad general que permite a la empresa producir el producto. Y la gestión de la planta, el mantenimiento de edificios y terrenos, y la calefacción y la iluminación sostienen las instalaciones de fabricación.

la jerarquía da a los gerentes una forma estructurada de pensar sobre la relación entre las actividades y los recursos que consumen., Es decir, los gerentes necesitan distinguir los gastos de mano de obra directa, materiales directos y electricidad, que se consumen a nivel de unidad, de los gastos de recursos utilizados para procesar lotes o para apoyar un producto o una instalación. (Véase » the Hierarchy of Factory Operating Expenses.»)

la Asignación de gastos a las unidades individuales envía señales que los administradores pueden malinterpretar., Cuando los costos a nivel de lote y producto se dividen por el número de unidades producidas, la impresión errónea es que los costos varían con el número de unidades. Pero los recursos consumidos por las actividades de mantenimiento de lotes y productos no varían a nivel de unidad, ni pueden controlarse a nivel de unidad. La cantidad de recursos consumidos a nivel de lote aumenta a medida que aumenta el número de lotes, no el número de unidades dentro de los lotes. Del mismo modo, las actividades de mantenimiento de productos dependen del número de diferentes tipos de productos, no de cuántas unidades o lotes se fabrican., Los gastos a nivel de lote y producto solo se pueden controlar modificando las actividades a nivel de lote y producto.

el ejemplo de un gran fabricante de equipos con un taller de mecanizado que contiene docenas de máquinas herramienta controladas numéricamente muestra la importante distinción en énfasis entre los sistemas de costos tradicionales y el análisis ABC. El sistema tradicional de costos estándar de la compañía había empleado tres bases de nivel unitario (Dólares de materiales directos, Dólares de mano de obra directa y horas de máquina) para aplicar los costos generales., Subyacente al sistema de costos, por lo tanto, estaba la suposición de que todas las actividades se realizaban a nivel de unidad y variaban con los dólares de materiales, los dólares de mano de obra directa o las horas de máquina que se consumían.

Los gerentes del taller de mecanizado estaban perplejos de que su división siguiera ganando negocios que estaba mal configurada para fabricar y perdiendo ofertas por productos que podía producir de manera eficiente., ¿Por qué la instalación no era competitiva cuando pujaba por los productos complejos y de gran volumen que estaba configurada de manera óptima para producir y era capaz de ganar ofertas solo para piezas simples y de bajo volumen que hacían grandes demandas a los recursos de soporte de la fábrica?

un análisis detallado del ABC reveló que más del 40% de los recursos de apoyo del Departamento no se utilizaban para producir unidades de productos individuales. La compañía desarrolló cinco nuevos impulsores de Recursos Generales: tiempo de configuración, tiradas de producción, movimientos de materiales, mantenimiento de números de piezas activas y administración de instalaciones., Los tres primeros se referían al número de lotes producidos, el cuarto al número de diferentes tipos de productos producidos y el quinto a la instalación en su conjunto y no a productos individuales. Esta información dio a los gerentes una imagen completamente diferente de la rentabilidad de un producto. El sistema tradicional no había logrado señalar las demandas muy diferentes que los productos individuales hacían sobre los recursos utilizados para realizar actividades de mantenimiento de lotes y productos.

para un eje de transmisión simple, por ejemplo, el sistema tradicional había asignado 1 13.38 de gastos generales de fábrica por cada 100 unidades., Para las 8.000 unidades realmente producidas, los gastos generales asignados fueron de 1.070 dólares. En contraste, el sistema ABC señaló que la producción del eje consumió alrededor de $1,700 en recursos de soporte para unidades, lotes y productos. (Véase la tabla » análisis ABC de un eje de transmisión.») Los gastos mucho más altos bajo ABC estimularon a la gerencia a revisar las decisiones de precios, mezcla de productos y mejora de procesos.

es posible utilizar ABC para informar los costos unitarios del producto dividiendo los gastos totales por las unidades producidas (obteniendo una cifra superior a $30)., Pero decir, «este producto cuesta 3 30 más una unidad» es menos útil que decir, » la producción del eje A103 consumió resources 2,453 en Recursos el año pasado.»La perspectiva tradicional del costo unitario es contraproducente porque tiende a dirigir la atención de los gerentes a las acciones a nivel de unidad: considerar un aumento de precios, por ejemplo, o reducir la mano de obra directa, los materiales o el procesamiento en tiempo de máquina. Algunas medidas a nivel de las dependencias podrían ser beneficiosas, pero en muchos casos hay poco margen de mejora., La ingeniería Industrial en los últimos 40 años obtuvo la mayor parte de los ahorros fáciles de mano de obra, materiales y eficiencias de tiempo de máquina. Queda poca grasa por recortar de estos recursos a nivel de unidad.

a menudo, las mayores oportunidades de mejora tienen que ver con las grandes actividades de mantenimiento de lotes y productos que los ingenieros industriales solo han comenzado a abordar recientemente. Estas actividades pueden constituir hasta el 50% de los costes totales de una instalación.,

curiosamente, el análisis ABC a menudo señala a los gerentes en la dirección de las filosofías avanzadas de fabricación y diseño que algunas empresas han comenzado a perseguir. Para aquellos que ya han adoptado estas filosofías, ABC explica cómo y por qué los cambios pueden ser tan rentables. Los objetivos de kaizen, o mejora continua, incluyen tiempos de configuración reducidos, mejores diseños de fábrica y flujos de materiales, y una calidad mejorada, todo lo cual reduce los recursos necesarios para manejar lotes. La «fábrica enfocada» (una fábrica que produce productos similares) minimiza los gastos relacionados con el lote y el producto., Los esfuerzos de diseño para la fabricación de los ingenieros de productos, que tienen como objetivo diseñar productos con menos y más piezas comunes, reducen la demanda de recursos para el mantenimiento del producto. Las tecnologías avanzadas de información y fabricación reducen las demandas de los recursos de mantenimiento de lotes y productos en la producción de productos personalizados de bajo volumen. Cuando se implementa con éxito, ABC ayuda a los gerentes a justificar su compromiso con estos enfoques y cuantificar los beneficios financieros.,

además de dirigir las mejoras del proceso, el análisis ABC puede ayudar a los gerentes a reducir la demanda de recursos al enfocar la línea de productos. El fabricante de equipos pesados en nuestro ejemplo reconoció que sus productos de bajo volumen eran un lastre para las ganancias. Estimó que al eliminar o subcontratar piezas que funcionaban menos de 100 horas de máquina al año y reemplazarlas con piezas de gran volumen, podría mantener la mano de obra directa y las máquinas igual de ocupadas mientras consumía muchos menos recursos para las actividades de mantenimiento de lotes y productos., La nueva combinación de productos requeriría un 77% menos de números de pieza, un 60% menos de horas de configuración y un 21% menos de recursos de soporte para producir la misma salida.

para evitar la externalización de todos los productos de bajo volumen, la división abrió un taller especial de trabajo de bajo valor agregado. Pasó de una sola instalación que producía una amplia mezcla de productos a dos instalaciones específicas: una para productos de gran volumen y la otra para productos de bajo volumen.

mientras que ABC puede ayudar a los gerentes a modificar las mezclas de productos existentes, también puede ayudar a los gerentes a anticipar los efectos de los cambios planificados., El análisis ABC impidió que una empresa farmacéutica, por ejemplo, se viera sorprendida desagradablemente por un cambio en su mezcla de productos. La compañía planeaba reemplazar un producto de gran éxito, cuya patente estaba expirando, con 300 nuevos productos por año para cada uno de los próximos cinco años. La lógica parecía sólida: los nuevos productos se aprovecharían de los costos en gran parte «fijos» de poseer y administrar la planta, que anteriormente se utilizaban para fabricar el producto único protegido por patente.

omitido del análisis inicial, sin embargo, fue cómo la nueva combinación de productos afectaría a los llamados costos fijos., El análisis de ABC mostró que los gastos operativos de mantenimiento de lotes y productos se dispararían a medida que la empresa pasara de fabricar un producto a fabricar 1.500 productos diferentes. La compañía procedió a expandir la mezcla de productos, pero inmediatamente inició programas para reducir el consumo de recursos en los niveles de lote y producto.

una idea adicional de la jerarquía ABC es que las actividades relacionadas con los productos no afectan los costos a nivel de las instalaciones. Solo los gastos de mantenimiento de la unidad, el lote y el producto deben asignarse a los productos., Por lo tanto, en ABC, los gastos a nivel de la instalación se mantienen a nivel de la planta y no se asignan a los productos. Los gastos de mantenimiento de instalaciones se convierten en parte de otra porción, como una porción geográfica, donde la compañía está administrando una serie de instalaciones en un área.

más allá de la fábrica

Los gerentes pueden usar ABC para analizar muchos otros aspectos de las operaciones de su empresa. Pueden comparar los beneficios que generan varios clientes, líneas de productos, marcas o regiones. Entonces pueden concentrarse en la dinámica de los más—o menos-rentables., Un análisis de marca podría ver todos los gastos asociados con el mantenimiento de una marca, como «cereales Snappy», que incluye una docena de paquetes y sabores diferentes. Los gerentes pueden juzgar la rentabilidad de la marca comparando los ingresos obtenidos de todos los productos Snappy con los gastos asociados con la promoción, la publicidad y el mantenimiento de la marca Snappy en el mercado.

y el análisis puede continuar más allá del nivel de marca. Snappy es una de las seis marcas de la línea de productos de cereales de una empresa., Los gastos como la investigación general, el desarrollo y la publicidad de todos los productos de cereales no deben asignarse a marcas individuales. La rentabilidad de los cereales se determina restando estos gastos de línea de productos de la rentabilidad ganada en todas las marcas de cereales.

del mismo modo, la gerencia puede querer ver la rentabilidad de la empresa por cliente. Para medir la rentabilidad de un cliente, comience por calcular los márgenes de contribución (ingresos por ventas menos todos los gastos relacionados con el producto) para todos los productos vendidos a un cliente individual y reste los gastos de mantenimiento del cliente., Los gastos de mantenimiento del cliente son aquellos que se pueden rastrear a clientes individuales, pero son independientes del volumen y la combinación de compras. Estos incluyen los gastos de viajar y llamar al cliente y desarrollar y mantener información de antecedentes sobre las operaciones, los mercados y la calificación crediticia del cliente.

Kanthal, un fabricante de alambre de calefacción, analizó la rentabilidad de sus clientes y descubrió que la conocida regla 80-20 (80% de las ventas generadas por el 20% de los clientes) tenía que ser revisada., Una regla de 20-225 estaba realmente operando: el 20% de los clientes generaban el 225% de los beneficios. El 70% medio de los clientes estaba rondando el punto de equilibrio, y el 10% de los clientes estaban perdiendo el 125% de las ganancias.

los clientes de Kanthal que generaron las mayores pérdidas se encontraban entre los que tenían el mayor volumen de ventas. Inicialmente, este hallazgo sorprendió a los gerentes, pero pronto comenzó a tener sentido. No puedes perder grandes cantidades de dinero en un cliente pequeño., Los clientes grandes y poco rentables exigían precios más bajos, entregas frecuentes de lotes pequeños, ventas extensas y recursos técnicos, y cambios de productos. La economía recientemente revelada permitió a la administración cambiar la forma en que hacía negocios con estos clientes, a través de cambios de precios, tamaños mínimos de pedidos y tecnología de la información, transformando a los clientes en fuertes contribuyentes de ganancias.

de la mejora al beneficio

el análisis ABC destaca para los gerentes donde su acción probablemente tendrá el mayor impacto en los beneficios., Los gerentes deben tomar dos tipos de acciones después de un análisis ABC. En primer lugar, deberían tratar de cambiar el precio de los productos: elevar los precios de los productos que exigen mucho recursos de apoyo y bajar los precios a niveles más competitivos para los productos de gran volumen que habían subvencionado a los demás. Si la estrategia de revisión de precios tiene éxito, la empresa debe llegar a una nueva mezcla de productos que o bien exige menos recursos o genera más ingresos por el mismo consumo de recursos.

segundo, y más importante, los gerentes deben buscar formas de reducir el consumo de recursos., Esto requiere reducir el número de veces que se realizan actividades para el mismo producto, como cambiar la combinación de productos y clientes, o reducir los recursos consumidos para producir y servir a la combinación existente de productos y clientes. Esto podría significar diseñar productos con menos y más partes comunes o personalizar los productos en la última etapa de producción posible., También podría significar la implementación de programas de mejora continua para mejorar la calidad, reducir los tiempos de configuración y mejorar los diseños de fábrica, o la adopción de tecnología de la información para facilitar el procesamiento de lotes, Productos y pedidos de los clientes.

el análisis de un cliente grande y especialmente no rentable podría mostrar que el cliente exige precios bajos debido a su gran volumen de compras y también requiere un amplio desarrollo técnico y soporte de marketing., La compañía puede decidir intentar la ruta de cambio de precio, manteniendo el nivel existente de atención al cliente, pero reduciendo los descuentos o cobrando al cliente por esos servicios extraordinarios. Alternativamente, puede decidir proporcionar menos servicios de atención al cliente. Los ingenieros pueden dedicar menos tiempo a compartir conocimientos técnicos, la gente de marketing puede organizar menos ferias especiales para el cliente o los vendedores pueden reducir las llamadas de rutina.

Los Pasos para reducir el consumo de recursos son, sin embargo, solo la primera ronda de acción., Incluso los programas de mejora más ambiciosos no aparecerán automáticamente en el balance final a menos que la compañía siga adelante con una segunda ronda de acción. Cuando se exigen menos recursos, los administradores deben deshacerse de los recursos liberados o redistribuirlos para obtener productos adicionales.

la distinción importante aquí es entre consumo y gasto. La reducción del consumo de recursos brinda a los gerentes la oportunidad de aumentar los beneficios. Eliminar una parte que consume recursos que cuestan 1 1,000 no conducirá automáticamente a una reducción en el gasto de $1,000., Incluso si la compañía reduce la demanda de recursos de administración de piezas, experimentará un aumento en los beneficios solo cuando redistribuya los recursos de administración de piezas o reduzca el gasto en ellos. Si no redistribuye los recursos o reduce el gasto, las acciones para reducir el número de partes simplemente habrán creado exceso de capacidad, no aumentado las ganancias.

Cuando la gerencia reconoce que ha alcanzado el punto en el que puede obtener el mismo rendimiento con menos empleados, máquinas o fábricas, puede reducir el gasto en esos recursos., Es decir, la administración puede eliminar o redistribuir recursos periódicamente para reducir el gasto a los nuevos niveles más bajos de consumo de recursos. El consumo de recursos puede caer uniformemente a lo largo del tiempo, pero el gasto se queda en un patrón de escalera. A medida que la empresa genera los mismos ingresos y gasta menos en recursos de apoyo, las ganancias aumentan.

alternativamente, la administración puede utilizar los recursos liberados para aumentar la producción, lo que a su vez genera más ingresos. Si bien el gasto en recursos de apoyo se mantiene constante, los beneficios aumentan como resultado de los ingresos adicionales.,

Por supuesto, los gerentes pueden aumentar las ganancias al aumentar simultáneamente los ingresos y reducir el gasto en recursos. El punto es que la gerencia debe tomar alguna acción para capturar los beneficios de las señales que envía el análisis ABC.

Los sistemas de gestión de costos basados en actividades proporcionan a las empresas información de gestión, no Información Contable tradicional. ABC revela a menudo picos inesperados de rentabilidad y cráteres de pérdidas en las operaciones de una empresa. Pero los gerentes no deben usar la información ingenuamente para cerrar plantas, dejar a los clientes o eliminar productos., Deben usarlo como guía para cambiar el precio de los productos o las transacciones de los clientes, para modificar la combinación de productos y clientes, o para realizar actividades de manera más eficiente.

si los gerentes no hacen un seguimiento de las reducciones en las demandas de recursos de la organización, las mejoras crearán un exceso de capacidad, no un aumento de los beneficios. Los administradores podrían entonces llegar a la conclusión errónea de que los gastos de funcionamiento son realmente fijos y no variables. Sin embargo, los gastos se fijaron sólo porque los administradores no adoptaron las medidas necesarias para que fueran variables.